第十一章  收入、費用和利潤

第一節  收入

  一、 收入的概念和特點

　　收入，指企業在銷售商品、提供勞務及他人使用本企業資產等日常活動中形成的經濟利益的總流入，不包括為第三方或客戶代收的款項。收入有以下特點：

　　1、收入來源于企業的日常活動，而不是偶發的交易或事項，如工商企業銷售商品、提供勞務的收入等。有些交易或事項也能為企業帶來經濟利益，但不屬于企業的日常活動，其流入的經濟利益是利得，而不是收入，例如出售固定資產。

　　2、收入可能表現為企業資產的增加，如增加銀行存款、應收賬款等；也可能表現為企業負債的減少，如以商品或勞務抵償債務；或者二者兼而有之。

　　3、收入能導致企業所有者權益的增加。這里僅指收入本身導致的所有者權益的增加，而不是指收入扣除相關成本費用后的毛利對所有者權益的影響。因為，收入扣除相關成本費用后的凈額，可能會增加所有者權益，也可能會減少所有者權益。這也是我們將收入定義為“經濟利益的總流入”的一個原因。

　　4、收入只包括本企業經濟利益的流入，不包括為第三方或客戶代收的款項，如增值稅、代收利息等。代收的款項，不屬于本企業的經濟利益，不能作為本企業的收入。

　　二、 收入核算使用的主要科目

　　收入核算使用的主要科目有“主營業務收入”、“主營業務成本”、“主營業務稅金及附加”等。

  需要注意的是，上述“發出商品”、“委托代銷商品”和“分期收款發出商品”科目的期末余額應并入資產負債表“存貨”項目反映。

　　三、銷售商品收入的核算

　　（一）銷售商品的范圍
　　這里的銷售商品僅包括取得貨幣資產方式的商品銷售及正常情況下的以商品抵償債務的交易，不包括非貨幣交易、期貨、債務重組中的銷售商品交易。企業以商品進行投資、捐贈及自用等，會計上均不作為銷售商品處理，應按成本結轉。

　　（二）商品銷售收入的確認原則

　　企業銷售商品時，如同時符合以下4個條件，即確認收入：

　　1、企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方；

　　風險主要指商品由于貶值、損壞、報廢等造成的損失，報酬是指商品中包含的未來經濟利益，包括商品因升值等給企業帶來的經濟利益。如果一項商品發生的任何損失均不需要本企業承擔，帶來的經濟利益也不歸本企業所有，則意味著該商品所有權上的風險和報酬已移出該企業。大多數情況下，所有權上的風險和報酬的轉移伴隨著所有權憑證的轉移或實物的交付而轉移，例如大多數零售交易。但是，在有些情況下，企業已將所有權憑證或實物交付給買方，但商品所有權上的主要風險和報酬并未轉移。這些情況有：

　　①企業銷售的商品在質量、品種、規格等方面不符合合同規定的要求，又未根據正常的保證條款予以彌補，因而仍負有責任。在這種情況下，企業此時不能確認收入。收入應遞延到已按買方要求進行彌補時予以確認。

　　②企業銷售商品的收入是否能夠取得取決于買方銷售其商品的收入是否能夠取得。例如代銷商品。代銷商品時，委托方將商品發出后，所有權并未轉移給受托方，所有權上的風險和報酬也仍在委托方，此時不能確認收入。只有當受托方將商品售出后，并取得受托方提供的代銷清單時才能確認收入。

　　③企業尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且此項安裝或檢驗任務是銷售合同的重要組成部分。在這種情況下，只有在安裝完畢并檢驗合格后才能確認收入。

　　④銷售合同中規定了由于特定原因買方有權退貨的條款，而企業又不能確定退貨的可能性。在這種情況下，該企業在售出商品時不能確認收入。只有當買方正式接受商品時或退貨期滿時確認收入。

　　另外，還有些情況下，企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方，但實物尚未交付。這時應在所有權上的主要風險和報酬轉移時確認收入，而不管實物是否交付。例如，交款提貨的銷售，買方已根據賣方開出的發票賬單支付貨款，并取得賣方開出的提貨單。這種情況下，買方支付完貨款，并取得提貨單，即認為該商品所有權已經轉移，賣方應確認收入。

　　2、企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制。

　　企業將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給買方后，如仍然保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，或仍然對售出的商品實施控制，則此項銷售不能成立，不能確認相應的銷售收入。

　　這里需要注意的是：如企業對售出的商品保留了與所有權無關的管理權，則不受本條件的限制。例如房地產企業將開發的房產出售后，保留了對該房產的物業管理權，由于此項管理權與房產所有權無關，房地產銷售成立。企業提供的物業管理應視為一個單獨的勞務合同，有關收入應確認為勞務收入。

　　3、與交易相關的經濟利益能夠流入企業。

　　經濟利益是指直接或間接流入企業的現金或現金等價物。在銷售商品的交易中，與交易相關的經濟利益即為銷售商品的價款。銷售商品的價款能否有把握收回，是收入確認的一個重要條件，企業在銷售商品時，如估計價款收回的可能性不大，即使收入確認的其他條件均已滿足，也不應當確認收入。

　　一般情況下，企業售出的商品符合合同或協議規定的要求，并已將發票賬單交付買方，買方也承諾付款，即表明銷售商品的價款能夠收回。如企業判斷價款不能收回，應提供可*的證據。

　　4、相關的收入和成本能夠可*地計量。

　　收入能否可*地計量，是確認收入的基本前提，收入不能可*計量，則無法確認收入。

　　根據收入和費用配比原則，與同一項銷售有關的收入和成本應在同一會計期間予以確認。因此，成本不能可*計量，相關的收入也不能確認，即使其他條件均已滿足。如已收到價款，收到的價款應確認為一項負債。例如，企業預收的貨款，不能卻認為收入，而應作為負債處理。

　　企業銷售商品應同時滿足上述4個條件，才能確認收入。任何一個條件沒有滿足，即使收到貨款，也不能確認收入。

  （三）商品銷售收入的計量

　　商品銷售收入的金額應根據企業與購貨方簽訂的合同或協議金額確定，無合同或協議的，應按購銷雙方都同意或都能接受的價格確定。這里需要注意兩點：（1）企業在銷售商品過程中，代第三方或客戶收取的款項，不作為企業的收入處理。（2）企業在確定商品銷售收入金額時，不考慮各種預計可能發生的現金折扣、銷售折讓。現金折扣在實際發生時計入發生當期財務費用，銷售折讓在實際發生時沖減發生當期銷售收入。

　　（四）銷售商品的賬務處理

　　1、一般銷售商品的賬務處理

  商品銷售收入在確認時，應按確定的收入金額與應收取的增值稅，借記“應收賬款”、“應收票據”、“銀行存款”等科目，按應收取的增值稅，貸記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目，按確定的收入金額，貸記“主營業務收入”或“其他業務收入”科目。需要交納消費稅、資源稅、城市維護建設稅、教育費附加等稅費的，應在確認收入的同時，或在月份終了時，按應交的稅費金額，借記“主營業務稅金及附加”、“其他業務支出”科目，貸記“應交稅金--應交消費稅（或應交資源稅、應交城市維護建設稅）”、“其他應交款”等科目。　　　
　　2、現金折扣的賬務處理　

  現金折扣是企業為了盡快回籠資金而發生的理財費用，因此應在實際發生時計入財務費用。　　

　　3、銷售折讓的賬務處理

  銷售折讓應在實際發生時沖減發生當期的收入。發生銷售折讓時，如按規定允許扣減當期銷項稅額的，應同時用紅字沖減“應交稅金--應交增值稅”科目的“銷項稅額”專欄。　

　　4、銷售退回的賬務處理

  銷售退回是指企業售出的商品，由于質量、品種不符合要求等原因而發生的退貨。銷售退回發生的時間不同，其賬務處理也不同。①如果在企業確認收入之前發生了銷售退回，只要將已記入“發出商品”科目的商品成本轉回“庫存商品”科目即可；②如果企業確認收入后，又發生銷售退回的，不論是當年銷售的，還是以前年度銷售的，一般均應沖減退回當月的銷售收入；同時沖減退回當月的銷售成本；如該項銷售已經發生現金折扣或銷售折讓的，應在退回當月一并調整；企業發生銷售退回時，如按規定允許扣減當期銷項稅的，應同時用紅字沖減“應交稅金--應交增值稅”科目的“銷項稅額”專欄。③如果資產負債表日及之前售出的商品在資產負債表日至財務報告批準報出日之間發生退回的，除應在退回當月作相關的賬務處理外，還應作為資產負債表日后發生的調整事項，沖減報告年度的收入、成本和稅金；如該項銷售在資產負債表日及之前已發生現金折扣或銷售折讓的，還應同時沖減報告年度相關的折扣、折讓。　　

　　5、分期收款銷售

  分期收款銷售指商品已經交付，但貨款分期收回的一種銷售方式。分期收款銷售的特點是銷售商品的價值較大，如房產、重型設備等；收款期較長，有的是幾年，有的長達幾十年；收取貨款的風險較大。因此，分期收款銷售方式下，企業應按照合同約定的收款日期分期確認銷售收入。

　　采用分期收款銷售方式的企業，應設置“分期收款發出商品”科目，核算已經發出但尚未結轉的商品成本。企業在發出商品時，按商品的實際成本，借記“分期收款發出商品”科目，貸記“庫存商品”科目；在每期銷售實現時，應按本期應收的貨款金額，借記“應收賬款”、“銀行存款”科目，按當期實現的銷售收入，貸記“主營業務收入”科目，按增值稅發票上注明的增值稅金額，貸記“應交稅金--應交增值稅（銷項稅額）”科目。同時按商品全部銷售成本與全部銷售收入的比率計算出本期應結轉的銷售成本，借記“主營業務成本 ”科目，貸記“分期收款發出商品”科目。

  四、提供勞務

　　（一）勞務收入的確認和計量

　　提供一項勞務取得的總收入，一般按照企業與接受勞務方簽訂的合同或協議的金額確定。如有現金折扣的，應在實際發生時計入財務費用。

　　由于提供勞務的種類很多，因此，勞務收入應分別下列情況進行確認和計量：

　　1、在同一會計年度內開始并完成的勞務，應在勞務完成時確認收入，確認的金額為合同或協議總金額，確認方法可參照商品銷售收入的確認原則。

　　2、如勞務的開始和完成分屬不同的會計年度，且在資產負債表日能對該項交易的結果作出可*估計的，應按完工百分比法確認收入。

　　完工百分比法下，收入和相關的費用應按下列公式計算：
　　本年確認的收入＝勞務總收入×本年末止勞務的完成程度－以前年度已確認的收入
　　本年確認的費用＝勞務總成本×本年末止勞務的完成程度－以前年度已確認的費用

　　3、如資產負債表日不能對交易的結果作出可*估計，應按已經發生并預計能夠補償的勞務成本確認收入，并按相同金額結轉成本；如預計已經發生的勞務成本不能得到補償，則不應確認收入，但應將已經發生的成本確認為當期費用。

　　企業在資產負債表日，如不能可*地估計所提供勞務的交易結果，亦即不能滿足上述三個條件中的任何一條，企業不能按完工百分比法確認收入。這時企業應正確預計已經收回或將要收回的款項能彌補多少已經發生的成本，按已經發生并預計能得到補償的勞務成本金額確認收入，同時按相同的金額結轉成本；發生的成本中預計不能得到補償的部分，不確認收入，但這部分發生的成本應確認為當期費用。

　　（二）勞務收入的賬務處理

　　根據上述規定，提供勞務的收入可能在勞務完成時確認，也可能按完工百分比法等確認。勞務收入在確認時，應按確定的收入金額借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記 “主營業務收入”科目。結轉成本時，借記“本年利潤”科目，貸記“主營業務成本”科目。企業在年度終了采用完工百分比法確認收入時，如“主營業務成本”科目出現余額的，應并入資產負債表中“存貨”項目反映。

  五、他人使用本企業資產

　　他人使用本企業資產取得的收入有以下幾種形式：（1）因他人使用本企業現金而收取的利息收入。這主要是指金融企業存、貸款形成的利息收入及同業之間發生往來形成的利息收入等。（2）因他人使用本企業的無形資產（如商標權、專利權、專營權、軟件、版權）等而形成的使用費收入。

　　他人使用本企業的資產取得的收入還應包括他人使用本企業的固定資產取得的租金收入；因債權投資取得的利息收入及進行股權投資取得的股利收入等。

　　（一）利息、使用費收入的確認原則

　　我國《企業會計準則--收入》規定，利息收入和使用費收入應按下列確認原則進行確認：

　　1、與交易相關的經濟利益能夠流入企業。這是任何交易均應遵循的一項重要原則，企業應根據對方的信譽情況、當年的效益情況以及雙方就結算方式、付款期限等達成的協議等方面進行判斷。如果企業估計收入收回的可能性不大，就不應確認收入。

　　2、收入的金額能夠可*地計量。利息收入根據合同或協議規定的存、貸款利率確定；使用費收入按企業與其資產使用者簽訂的合同或協議確定。當收入的金額能夠可*地計量時，企業才能進行確認。

　　（三）利息收入的賬務處理

　　企業應在每個會計期末，按未收回的存款或貸款等的本金、存續期間和適當的利率計算并確認利息收入。借記“應收利息”科目，貸記“利息收入”、“金融企業往來收入”等科目。

（四）使用費收入的賬務處理

　　使用費收入應按有關合同協議規定的收費時間和方法確認。不同的使用費收入，其收費時間和收費方法各不相同：如果合同、協議規定使用費一次支付，且不提供后期服務的，應視同該項資產的銷售一次確認收入；如提供后期服務的，應在合同、協議規定的有效期內分期確認收入。如合同規定分期支付使用費的，應按合同規定的收款時間和金額或合同規定的收費方法計算的金額分期確認收入。

　　使用費收入在確認時，應按確定的收入金額借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“其他業務收入”或“主營業務收入”科目。

第二節  費用的核算

  一、 費用的概念和特征

　　我國《企業會計準則--基本準則》中將費用定義為：“費用是企業在生產經營過程中發生的各項耗費。”費用一般有兩個特征：（1）費用是企業資源的流出，如企業發生的工資支出。但是，并不是所有的支出都是費用，例如，用銀行存款歸還短期借款是企業的資金支出，但它并不是企業的費用。（2）費用最終會減少所有者權益。但是，導致所有者權益減少的支出，并不都構成費用，例如企業支付股利。

　　二、 費用的確認和計量

　　權責發生制原則和劃分資本性支出和收益性支出原則是費用確認的基礎。根據非用于收入之間的相互關系，企業費用的確認可歸納為三種情況：（1）根據費用與收入的因果關系確認費用。凡是與本期收入直接相關的耗費都應確定為本期的費用，否則，不確認為費用，例如，銷售成本的確認。（2）采用一定的分攤方法，系統合理的分配費用。在實際中，有很多費用屬于共同費用，需要在不同的產品之間進行分配，例如制造費用。（3）在支出發生實際確認為費用，這主要是指期間費用。

　　費用的確認基本上明確了企業各項支出的歸屬問題，那么，費用應如何計量呢？我國《企業會計準則--基本準則》第五十二條規定：“企業應當按照實際發生額核算成本和費用。采用定額計劃成本方法的，應當合理計算成本差異，月終編制會計報表時，調整為實際成本。”這說明，費用的計量應采用實際成本

　　三、產品成本核算使用的主要科目

　　產品成本核算使用的科目主要有“生產成本”、“制造費用”、“待攤費用”、“預提費用”等科目。

  四、產品成本核算的一般程序
　　
　　對所發生的費用進行審核，確定這些費用是否符合規定的開支范圍，并在此基礎上確定應計入產品成本的費用和應計入各項期間費用的數額 
 　　將應計入產品成本的各項費用，區分為哪些應當計入本月的產品成本，哪些應當由其他月份的產品成本負擔
 
 　　將每個月應計入產品生產成本的生產費用，在各種產品之間進行分配和歸集，計算各種產品成本
 
 　　將既有完工產品又有在產品的產品成本，在完工產品和期末在產品之間進行分配，并計算出完工產品總成本和單位成本。
 
  將完工產品成本結轉入“產成品”科目
 
  結轉期間費用
 
　　五、期間費用

　　期間費用是企業當期發生的費用中的重要組成部分，是指本期發生的、不能直接或間接歸入某種產品成本的、直接記入損益的各項費用，包括銷售費用、管理費用和財務費用，它們在發生的當期記入損益。

　　 1、 銷售費用

　　銷售費用是指企業在銷售產品、提供勞務等日常經營過程中發生的各項費用以及專設銷售機構的各項經費。包括：運輸費、裝卸費、包裝費、保險費、展覽費、廣告費、租賃費，以及為銷售本公司產品而專設的銷售機構的職工工資、福利等經常性費用。

　　企業發生的銷售費用在“營業費用”科目核算，并按費用項目設置明細賬。企業發生的各項銷售費用借記本科目，貸記“現金”、“應付工資”等科目；期末，將借方歸集的銷售費用全部由本科目的貸方轉入“本年利潤”科目的借方，結轉后“營業費用”科目無余額。

　　2、 管理費用

　　管理費用是指企業行政管理部門為組織和管理生產經營活動而發生的各種費用。包括：工會經費、職工教育經費、業務招待費、印花稅等相關稅金、技術轉讓費、無形資產攤銷、費、訴訟費、開辦費攤銷、壞賬損失、公司經費、聘請中介機構費、礦產資源補償費、研究開發費、勞動保險費、待業保險費、董事會費以及其他管理費用。

　　企業發生的管理費用在“管理費用”科目核算，并按費用項目設置明細賬。企業發生管理費用借記本科目，貸記“現金”、“銀行存款”、“原材料”、“累計折舊”等科目；期末，將本科目借方歸集的管理費用由本科目的貸方轉入“本年利潤”科目的借方，結轉后本科目無余額。

  3、 財務費用

　　財務費用是指企業籌集生產經營所需資金而發生的費用。包括：利息凈支出（減利息支出）、匯兌凈損失（減匯兌收益）、金融機構手續費以及籌集生產經營資金發生的其他費用等。

　　企業發生的財務費用在“財務費用”科目核算， 并按費用項目設置明細賬。企業發生財務費用借記本科目，貸記“現金”、“銀行存款”等科目；期末，將本科目借方歸集的財務費用由本科目的貸方轉入“本年利潤”科目的借方，結轉后本科目無余額。

　　 [例12]某企業10月份發生如下經濟業務：
　　（1） 結轉本月專設銷售機構職工工資及福利費1000元，其中：工資840元，福利費160元。
　　（2） 計提行政管理部門固定資產折舊費2000元，并按規定預提行政管理部門用房的修理費500元。
　　（3） 用銀行存款支付短期借款利息支出2340元。
　　要求：根據以上資料編制相關會計分錄及期末結賬分錄。
　　會計分錄如下：
　　（1）借：營業費用 1000
　　　　　　貸：應付工資 840
　　　　　　　　應付福利費 160
　　（2）借：管理費用 2500
　　　　　　　貸：累計折舊 2000
　　　　　　　　　預提費用 500
　　（3）借：財務費用 2340
　　　　　　　貸：銀行存款 2340
　　（4）借：本年利潤 5840
　　　　　　　貸：管理費用 2500
　　　　　　　　　營業費用 1000
　　　　　　　　　財務費用 2340 

第三節  利潤（或虧損）的核算

   一、利潤（或虧損）總額的形成

　　利潤（或虧損）是企業在一定時期內從事生產經營活動所取得的最終經營成果，是衡量、考核和評價企業經濟效果的一項重要的綜合性指標。利潤是企業的收入減去有關的成本與費用后的差額。若收入大于相關的成本與費用，企業就可獲得盈利；若收入小于相關的成本與費用時，企業就會發生虧損。

　　根據我國《企業會計準則》的有關規定，企業的利潤一般包括營業利潤、投資凈收益和營業外收支凈額三部分。上述利潤再加上補貼收入和以前年度的損益調整數，構成企業當期的利潤總額。當期利潤總額減去所得稅，即為企業的稅后利潤（又稱之為凈利潤）。

  1、 營業利潤

　　營業利潤是企業利潤的主要來源，具體包括主營業務利潤和其他業務利潤兩部分。計算公式為：
　　營業利潤＝主營業務利潤＋其他業務利潤-存貨跌價損失－營業費用-管理費用－財務費用
　　（1）主營業務利潤，也稱基本業務利潤。它是指企業經營活動中主營業務所產生的利潤。其計算公式為：
　　主營業務利潤＝主營業務收入－主營業務成本－銷售折讓－主營業務稅金及附加
　　（2）其他業務利潤。它是指企業經營主營業務以外的其他業務活動所產生的利潤。具體地說，其他業務利潤是指其他業務收入減去其他業務支出的差額。其他業務支出包括其他業務所發生的成本費用以及應由其他業務負擔的流轉稅等。計算公式為：
　　其他業務利潤=其他業務收入-其他業務支出

　　2、投資凈收益

　　投資凈收益是指企業在對外投資過程中所獲投資收益扣除投資損失后的數額。投資收益包括企業對外投資分得的利潤、孤立和債券利息，投資到期收回或者中途轉讓取得的款項高于賬面價值的差額，以及按照權益法核算的股權投資在被投資單位增加的凈資產中所擁有的數額等。投資損失包括到期收回或者中途轉讓取得款項低于賬面價值的差額，以及按照權益法核算的股權投資在被投資單位減少的凈資產中所分擔的數額等。

　　投資收益凈額=投資收益-投資損失

　　3、營業外收支凈額

　　營業外收支凈額是指與企業生產經營活動沒有直接關系的營業外收入減去營業外支出后的余額。雖然營業外收支凈額與企業的生產經營活動沒有直接聯系，但是從企業主體來考慮，它同樣會對企業的利潤總額產生影響。營業外收支包括營業外收入和營業外支出兩個方面的內容。

　　（1）營業外收入。它是指與企業生產經營活動沒有直接關系的各種收入。它不是由企業經營資金耗費所產生的，不需要企業付出代價。營業外收入實際上是一種純收入，不可能也不需要與有關費用進行配比。它具體包括：固定資產盤盈、處理固定資產的凈收益、罰款凈收入，以及確實無法支付而按規定程序經批準后轉作營業外收入的應付款項、教育費附加返還款等。

　　（2）營業外支出。它是指不屬于企業生產經營費用，與企業生產經營活動沒有直接關系的各項支出，具體包括：固定資產盤虧、處理固定資產的損失、非常損失、捐贈支出、罰款支出、賠償金、違約金等。

　　營業外收入和營業外支出應當分別核算。企業在具體進行營業外收支核算時，不得以營業外支出直接沖減營業外收入，也不得以營業外收入沖減營業外支出，即應當嚴格區別營業外收入和營業外支出，分別進行核算。

  4、補貼收入

　　補貼收入是指企業按國家規定應收的性虧損補貼收入和其他補貼收入。

　　5、以前年度損益調整

　　以前年度損益調整，是指企業對以前年度多計或少計的盈虧數額所進行的調整.以前年度少計費用或多計收益時，應調整減少本年度利潤總額；以前年度少計收益或多計費用時，應調整增加本年度利潤總額。

　　二、利潤總額的核算

　　（一）利潤總額核算使用的主要科目

　　企業在進行利潤核算時，除了設置有關營業收入與成本費用科目外，還應設置“投資收益”、“應收補貼款”、“補貼收入”、“營業外收入”、“營業外支出”、“以前年度損益調整”、“所得稅”、“本年利潤”等科目。

  （二）利潤總額主要的賬務處理

　　形成利潤的銷售收入及銷售成本，其他業務收入以及投資凈收益等主要內容，在前面的有關章節已作介紹，這里只就補貼收入、營業外收支和以前年度損益調整等加以說明。

　　1．營業外收支的賬務處理

  營業外收入的賬務處理：企業發生各項營業外收入，應借記“待處理財產損益”、“銀行存款”、“現金”、“固定資產清理”、“應付賬款”等科目，貸記“營業外收入”科目；期末結轉時，應借記“營業外收入”科目，貸記“本年利潤”科目。

　　營業外支出的賬務處理：企業發生營業外支出時，借記“營業外支出”科目，貸記“待處理財產損益”、“固定資產清理”、“現金”、“銀行存款”等科目；期末結轉時，應借記“本年利潤”科目，貸記“營業外支出”科目。

　　2．補貼收入的賬務處理
企業按規定計算出的應收性虧損補貼和其他補貼，借記“應收補貼款”科目，貸記“補貼收入”科目；收到補貼款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收補貼款”科目。期末，將“補貼收入”科目的余額全部轉入“本年利潤”科目的貸方，結轉后“補貼收入”科目應無余額。

　　3．以前年度損益調整的賬務處理

  企業本年度發生調整以前年度損益的事項，由于上年賬目已結清并已開立新賬，不宜在上年的賬簿上進行更改，為此，應設置“以前年度損益調整”科目，調整計入本年度的損益。

　　4．所得稅的賬務處理

　　企業按納稅所得計算出應交所得稅時，應借記“所得稅”科目，貸記“應交稅金──應交所得稅”科目；實際上交稅金時，借記“應交稅金──應交所得稅”科目，貸記“銀行存款”科目。期末，應將“所得稅”科目借方余額轉入“本年利潤”科目，結轉后“所得稅”科目應無余額。

　　5．本年利潤的賬務處理

  會計期末，企業應將各損益類科目的余額轉入“本年利潤”科目的貸方或借方。結轉后“本年利潤”科目的貸方余額為凈利潤，借方余額為虧損。年度終了，企業還應將“本年利潤”科目的累計余額轉入“利潤分配──未分配利潤”科目。

第十二章  會計報表

第一節  會計報表概述

  會計報表是以表格形式綜合反映企業一定時點財務狀況和現金流量以及一定時期經營成果的書面文件。編制財務報表的目的是為了滿足企業現在和潛在的投資者、債權人以及其他使用者對會計信息的需求。美國財務會計準則委員會在其發表的第1號概念公告--《企業編制財務報告的目的》中提出：“編制財務報告本身不是目的，而是為了提供與做出企業和經濟決策有用的信息。”

　　為了保證會計報表提供的信息真實、完整，在編制會計報表時，必須做到數字真實、計算準確、內容完整、說明簡潔、報送及時、手續完備。

第二節  資產負債表

  資產負債表是反映企業在某一特定時點財務狀況的會計報表，它的編制依據是資產=負債+所有者權益這一會計恒等式。

　　一、資產負債表的結構和內容

  資產負債表的結構，包括表首標題、報表主體和注釋三部分。表首標題列示資產負債表的名稱、編制單位、編制日期、金額單位等；報表主體包括資產、負債和所有者權益各項目的年初數和期末數，是資產負債表的主要部分；注釋則用于進一步說明報表的主要項目和編制基礎。本章主要介紹報表主體部分。注釋在下章講。

　　資產負債表的項目主要有資產、負債和所有者權益三大類。資產類項目主要按流動性列示，分為流動資產和非流動資產，流動資產項目主要由貨幣資金、應收賬款、應收票據、其他應收款等；非流動資產主要由固定資產、長期投資、無形資產、遞延資產等。負債項目一般按流動負債和長期負債分類分項列示，流動負債包括應付賬款、應付票據、其他應付款等；長期負債主要有長期借款、應付債權、長期應付款等。所有者權益一般按照實收資本、資本供給、盈余公積、未分配利潤列示。

　　二、資產負債表的編制

　　本表“年初數”欄內各項數字，應根據上年末資產負債表“期末數”欄內所列數字填列。如果本年度資產負債表規定的各個項目的名稱和內容同上年度不相一致，應對上年年末資產負債表各項目的名稱和數字按照本年度的規定進行調整，填入本表“年初數”欄內。

第三節  利潤表

  利潤表，又稱損益表、收益表，是反映企業在一定期間內經營成果的報表。它的編制依據是“收入-費用=利潤”這一會計恒等式。利潤表常見的格式有兩種：單步式利潤表和多步式利潤表。

　　利潤表“本月數”欄反映各項目的本月實際發生數；在編報中期財務報告時，填列上年同期累計實際發生數；在編報年度財務報告時，填列上年全年累計實際發生數。如果上年度利潤表與本年度利潤表的項目名稱和內容不相一致，應對上年度利潤表項目的名稱和數字按本年度的規定進行調整，填入本表“上年數”欄。在編報中期和年度財務報告時，應將“本月數”欄改成“上年數”欄。

　　利潤表“本年累計數”欄反映各項目自年初起至報告期末止的累計實際發生數。

第四節  現金流量表

  一、現金流量表的編制基礎

　　本準則的定義部分包括“現金”、“現金等價物”和“現金流量”三個概念。本準則中還有一些比較重要的概念，如“經營活動”、“投資活動”、“籌資活動”等等，這些概念的定義在正文中交代。

　　1．現金

  現金是指企業的庫存現金以及可以隨時用于支付的存款。會計上所說的現金通常指企業的庫存現金。而現金流量表中的“現金”不僅包括“現金”賬戶核算的庫存現金，還包括企業“銀行存款”賬戶核算的存入金融企業、隨時可以用于支付的存款，也包括“其他貨幣資金”賬戶核算的外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款和在途貨幣資金等其他貨幣資金。

  應注意的是，銀行存款和其他貨幣資金中有些不能隨時用于支付的存款，如，不能隨時支取的定期存款等，不應作為現金，而應列作投資；提前通知金融企業便可支取的定期存款，則應包括在現金范圍內。

　　2．現金等價物

　　現金等價物是指企業持有的期限短、流動性強、易于轉換為已知金額現金、價值變動風險很小的投資。現金等價物雖然不是現金，但其支付能力與現金的差別不大，可視為現金。如，企業為保證支付能力，手持必要的現金，為了不使現金閑置，可以購買短期債券，在需要現金時，隨時可以變現。

　　一項投資被確認為現金等價物必須同時具備四個條件：期限短、流動性強、易于轉換為已知金額現金、價值變動風險很小。其中，期限較短，一般是指從購買日起，三個月內到期。例如可在證券市場上流通的三個月內到期的短期債券投資等。

　　3．現金流量

　　現金流量是某一段時期內企業現金流入和流出的數量。如企業銷售商品、提供勞務、出售固定資產、向銀行借款等取得現金，形成企業的現金流入；購買原材料、接受勞務、購建固定資產、對外投資、償還債務等而支付現金等，形成企業的現金流出。現金流量信息能夠表明企業經營狀況是否良好，資金是否緊缺，企業償付能力大小，從而為投資者、債權人、企業管理者提供非常有用的信息。

　　應該注意的是，企業現金形式的轉換不會產生現金的流入和流出，如，企業從銀行提取現金，是企業現金存放形式的轉換，并未流出企業，不構成現金流量；同樣，現金與現金等價物之間的轉換也不屬于現金流量，比如，企業用現金購買將于3個月內到期的國庫券。

　　二、關于現金流量的分類

　　本準則將現金流量分為三類，即，經營活動產生的現金流量、投資活動產生的現金流量、籌資活動產生的現金流量。

　　1．經營活動

　　經營活動是指企業投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。根據上述定義，經營活動的范圍很廣，它包括了企業投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。就工商企業來說，經營活動主要包括：銷售商品、提供勞務、經營性租賃、購買商品、接受勞務、廣告宣傳、推銷產品、交納稅款等等。

　　各類企業由于行業特點不同，對經營活動的認定存在一定差異，在編制現金流量表時，應根據企業的實際情況，對現金流量進行合理的歸類。由于金融保險企業比較特殊，本準則對金融保險企業經營活動的認定作了提示。

　　2．投資活動

　　投資活動是指企業長期資產的購建和不包括在現金等價物范圍內的投資及其處置活動。這里所指的長期資產是指固定資產、在建工程、無形資產、其他資產等持有期限在一年或一個營業周期以上的資產。

  這里之所以將“包括在現金等價物范圍內的投資”排除在外、是因為已經將包括在現金等價物范圍內的投資視同現金。投資活動主要包括：取得和收回投資、購建和處置固定資產、無形資產和其他長期資產等等。

　　3．籌資活動

　　籌資活動是指導致企業資本及債務規模和構成發生變化的活動。這里所說的資本，包括實收資本（股本）、資本溢價（股本溢價）。與資本有關的現金流入和流出項目，包括吸收投資、發行股票、分配利潤等。這里“債務”是指企業對外舉債所借入的款項，如發行債券、向金融企業借入款項以及償還債務等。
 
　　三、現金流量表各項目的內容及填列方法

　　直接法

　　(一)經營活動產生的現金流量

　　1.“銷售商品、提供勞務收到的現金”項目，反映公司銷售商品、提供勞務實際收到的現金，包括本期銷售商品(含銷售商品產品、材料，下同)、提供勞務收到的現金，以及前期銷售商品和前期提供勞務本期收到的現金和本期預收的款項，扣除本期退回本期銷售的商品和前期銷售本期退回的商品支付的現金。公司銷售商品向購買者收取的增值稅額，以及銷售退回實際退回的增值稅，在“收到的增值稅銷項稅額和退回的增值稅款”項目單獨反映，不包括在本項目內。本項目可以根據“現金”、“銀行存款”、“應收賬款”、“應收票據”、“預收賬款”、“主營業務收入”、“其他業務收入”等科目的記錄分析填列。

　　企業當期銷售貨款或勞務收入款可用如下公式計算得出：

　　銷售商品、提供勞務收到的現金＝當期銷售商品或提供勞務收到的現金收入＋當期收到前期的應收賬款＋當期收到前期的應收票據＋當期的預收賬款－當期因銷售退回而支付的現金＋當期收回前期核銷的壞賬損失

　　上述公式中的各項目，除壞賬損失外，均不包括與商品銷售和提供勞務收入同時應收的增值稅銷項稅額。
　　例如，某企業本期商品銷售收入為280萬元，以銀行存款收訖，應收票據期初余額為27萬元，期末余額為6萬元，應收賬款期初余額為100萬元，期末余額為40萬元，年度內核銷的壞賬損失為2萬元。另外，當期因商品質量問題發生退貨價款3萬元，貨款已通過銀行轉賬支付（本例中的各項數據均不含增值稅銷項稅額）。

　　本期銷售商品收到的現金 2800000
　　　加：當期收到前期的應收票據（270000－60000） 210000
　　　　　當期收到前期的應收賬款（1000000－400000－20000） 580000
　　　減：當期因銷售退回支付的現金 30000
　　　　　銷售商品、提供勞務收到的現金 3560000

　　應該注意的是，如果應收賬款或應收票據的期初期末差額為負數，則上述式子中“當期收到前期的應收票據”和“當期收到前期的應收賬款”的數字應為零，而不能填列負數。式中各項數字均不包括增值稅，收到和退回的增值稅款在“收到的增值稅銷項稅額和退回的增值稅款”項目中反映。

　　2.“收取的租金”項目，反映公司實際收到現金的租金收入，包括經營性租賃收到的租金，出租包裝物收到的租金，以及融資租賃收到的租賃收益。公司融資租賃收回的租賃設備的本金在投資活動的現金流量中反映，不包括在本項目內。本項目可以根據相關科目的記錄分析填列。

  3.“收到的增值稅銷項稅額和退回的增值稅款”項目，反映公司銷售商品向購買者收取的增值稅額，以及出口商品實際收到退回的增值稅和其他增值稅退回。本項目可以根據“應收賬款”、“應收票據”、“應交稅金--應交增值稅(出口退稅)”、“現金”、“銀行存款”等科目的記錄分析填列。

　　企業銷售商品收到的增值稅銷項稅額以及出口產品按規定退稅而取得的現金，應單獨反映。為便于計算這一項目的現金流量，企業應在“應收賬款”和“應收票據”科目下分設“貨款”和“增值稅”兩個明細科目。“應收賬款（應收票據）--貨款”科目用以調整計算銷售、提供勞務收到的現金。

　　例如，企業銷售一批商品，單價1000元，數量為100件，增值稅稅率為17％，貨款以現金收訖；前期銷售商品一批，價款為20萬元，其應收賬款（含增值稅）為23．4萬元，本期以現金方式收訖；另外，前期出口商品一批，已交納增值稅，按規定應退增值稅0．85元，前期未退，本期以轉賬方式收訖。
　　本期增值稅（1000×100×17％） 17000
　　　加：收回前期應收增值稅 34000
　　　　　收回出口退稅 8500
　　　　　當期增值稅銷項稅額及出口退稅 59500

　　4.“收到的除增值稅以外的其他稅費返還”項目，反映公司收到返還的除增值稅以外的其他稅費，如收到的消費稅、營業稅、所得稅、教育費附加返還等。本項目可以根據“現金”、“銀行存款”、“其他應交款”、“應交稅金”等科目的記錄分析填列。

　　5.“收到的其他與經營活動有關的現金”項目，反映公司除了上述各項目外，收到的其他與經營活動有關的現金，如捐贈現金收入、罰款收入、流動資產損失中由個人賠償的現金收入等。收到的其他與經營活動有關的現金項目中如有價值較大的，應單列項目反映。本項目可以根據“營業外收入”、“營業外支出”、“現金”、“銀行存款”、“其他應付款”等科目的記錄分析填列。